Как начисляются налоги (НДФЛ) и взносы с возмещения сотруднику расходов по прохождению медосмотра (при трудоустройстве и т.п.)?

Какие расходы на медосмотры компенсируются за счет ФСС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

1. При возмещении работникам стоимости медицинских осмотров, если работники оплатили их самостоятельно, нет объектов налогообложения НДФЛ.

Возмещение работнику стоимости прохождения медицинского осмотра является компенсационной выплатой и в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежит обложению страховыми взносами.

Однако Минфин России считает, что возмещаемые сотрудникам расходы по оплате медицинских осмотров должны облагаться НДФЛ (если они выплачены не за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль) и страховыми взносами.

В случае если организация решит все же не начислять НДФЛ и страховые взносы с возмещения сотрудникам расходов по прохождению медицинского осмотра, не исключаем претензии со стороны налоговых органов.

2. У организаций есть возможность в порядке, установленном в Правилах, утвержденных приказом Министерства труда и социальной защиты России от 10.12.2012 N 580н, уменьшить начисленные страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на расходы, направленные на предупредительные меры по сокращению производственного травматизма. Более подробно смотри ниже.

Обоснование позиции:

1. Согласно ст. 212 ТК РФ работодатель обязан обеспечить в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, организовывать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров, других обязательных медицинских осмотров.

Так, в соответствии с ТК РФ устанавливается обязанность по прохождению предварительных, а также периодических медицинского осмотра, для:

- работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда;

- работников, принимаемых на работу, непосредственно связанную с движением транспортных средств;

- работников, занятых на подземных работах;

- спортсменов;

- лиц, привлекаемых на работу в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности из других местностей;

- работников организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, медицинских организаций и детских учреждений, а также некоторых других работодателей.

Кроме того, обязательному предварительному медицинскому осмотру при заключении трудового договора подлежат лица, не достигшие возраста восемнадцати лет (ст. 69 ТК РФ).

В соответствии со ст. 213 ТК РФ медицинские осмотры (предварительные, периодические, медицинские осмотры для определения пригодности этих работников для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний, внеочередные медицинские осмотры) всегда проводятся за счет средств работодателя.

Положений, предусматривающих прохождение работниками медицинских осмотров за свой счет, ТК РФ не содержит. При этом, если осмотр оплачен работником самостоятельно, то расходы по его проведению должны быть работодателем компенсированы, к такому мнению приходят суды, смотрите, например апелляционное определение СК по гражданским делам Краснодарского краевого суда от 14.06.2016 по делу N 33-17011/2016, определение СК по гражданским делам Приморского краевого суда от 10.05.2016 по делу N 33-4389/2016, апелляционное определение СК по гражданским делам Курганского областного суда от 15.04.2014 N 33-905/2014. Основаниями для компенсации в данном случае будут договор с медицинским учреждением, на основании которого работник проходил медосмотр, квитанция или кассовый чек об оплате стоимости осмотра, а также соответствующее заявление работника с просьбой о компенсации.

НДФЛ

По поводу удержания НДФЛ с возмещения сотруднику расходов по прохождению медосмотра у контролирующих органов нет четкой позиции.

Для целей налогообложения НДФЛ доход - это экономическая выгода в денежной или натуральной форме, которую можно оценить (ст. 41 НК РФ). Согласно официальной позиции при оплате работодателем обязательных медицинских осмотров по требованию ТК РФ экономической выгоды у сотрудников не возникает, поскольку это необходимо для обеспечения деятельности организации (письма Минфина России от 08.09.2014 N 03-03-06/1/44840, от 21.11.2008 N 03-03-06/4/84).

К аналогичному выводу приходят и суды, смотрите, например решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 25.05.2017 по делу N А81-1496/2017, постановлениях ФАС Московского округа от 21.03.2011 N КА-А40/1449-11, ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2011 N А56-12834/2010.

Однако в письме Минфина России от 08.02.2018 N 03-15-06/7527 высказано иное мнение. По мнению официальных органов, суммы возмещения организацией стоимости медицинских услуг, оказанных ее работникам (в данном случае проведения медицинских осмотров), не подлежат обложению НДФЛ в случае соблюдения условий, установленных п. 10 ст. 217 НК РФ, согласно которой не подлежат обложению НДФЛ суммы, уплаченные работодателями за оказание медицинских услуг, в частности, своим работникам, и оставшиеся в распоряжении работодателей после уплаты налога на прибыль организаций.

Совсем недавно вышли два новых письма Минфина России (письма Минфина России от 20.07.2018 N 03-04-05/51206, от 26.07.2018 N 03-04-06/52404) с противоположной точкой зрения. Так, суммы оплаты работодателем стоимости проведения обязательных медицинских осмотров работников, прохождение которых обусловлено требованиями ст. 213 ТК РФ, не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) (ст. 41 НК РФ) работников, соответственно, доходов, подлежащих обложению НДФЛ, в таком случае не возникает.

Таким образом, по нашему мнению, при возмещении работникам стоимости медицинских осмотров, если работники оплатили их самостоятельно, нет объектов налогообложения НДФЛ, однако существует риск доначисления НДФЛ с сумм таких возмещений, если они выплачены не за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Страховые взносы

Согласно п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предмет которых - выполнение работ, оказание услуг.

При этом перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, установленный в ст. 422 НК РФ, является исчерпывающим.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

При рассмотрении вопроса, облагать или не облагать возмещение работникам сумм за прохождение медицинских осмотров, мы приходим к следующему выводу.

Так как в определённых случаях прохождение медицинского осмотра для исполнения трудовых обязанностей необходимо в силу ТК РФ, оплата медицинского осмотра возложена на работодателя в силу ТК РФ, то возмещение работнику стоимости прохождения медицинского осмотра является компенсационной выплатой и в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежит обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов.

До вступления в силу главы 34 НК РФ суды, придерживались позиции, что суммы, выплаченные страхователем физическим лицам в качестве возмещения фактически понесенных затрат по прохождению медицинского осмотра, не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов (постановления АС Западно-Сибирского округа от 19.12.2016 N Ф04-5931/16, от 26.08.2016 N Ф04-3258/16, постановления АС Восточно-Сибирского округа от 09.08.2016 N Ф02-3901/16, АС Уральского округа от 23.09.2014 N Ф09-6044/14, постановление Семнадцатого ААС от 14.02.2018 N 17АП-20042/17).

В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 03.05.2018 N Ф08-3152/18 по делу N А53-20349/2017 суд также признал правомерным вывод о том, что компенсация затрат на прохождение обязательного предварительного медосмотра не является объектом обложения страховыми взносами, так как не носит характер вознаграждения в рамках трудовых отношений, не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договорам, не является поощрительной или стимулирующей выплатой.

Выводы судов построены на нормах утратившего силу Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее Закона N 212-ФЗ). Однако глава 34 НК РФ включает в себя схожие положения.

ФНС в своих разъяснениях указывает, что судебная практика по делам с аналогичными фактическими обстоятельствами, принятая на основании норм Закона N 212-ФЗ, утратившего силу с 01.01.2017, применению налоговыми органами не подлежит (письма ФНС России от 23.08.2017 N БС-4-11/16742@, от 14.09.2017 N БС-4-11/18312). Тем не менее судебная практика применительно к положениям главы 34 НК РФ еще не сложилось.

Минфин России в упомянутом выше письме от 08.02.2018 N 03-15-06/7527 высказал свою позицию в отношении обложения рассматриваемых выплат страховыми взносами.

Так, возмещаемые организацией своим работникам суммы расходов работников по оплате медицинских осмотров не являются компенсационными выплатами, предусмотренными ТК РФ. Таким образом, из письма следует, что суммы возмещения работникам расходов на прохождение обязательных медицинских осмотров подлежат обложению страховыми взносами.

При этом если работодатель осуществляет расходы на проведение медицинских осмотров работников в соответствии с положениями ст. 213 ТК РФ, то такие затраты не являются объектом обложения страховыми взносами.

Исходя из изложенного, в случае, если организация решит все же не начислять страховые взносы с возмещения сотрудникам расходов по прохождению медицинского осмотра, не исключаем претензии со стороны налоговых органов.

2. У организаций есть возможность в порядке, установленном в Правилах, утвержденных приказом Министерства труда и социальной защиты России от 10.12.2012 N 580н (далее - Правила), уменьшить начисленные страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на расходы, направленные на предупредительные меры по сокращению производственного травматизма.

Средства Фонда социального страхования на проведение предупредительных мер по охране труда могут использовать страхователи, своевременно уплачивающие страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В соответствии с пп. "е" п. 3 Правил финансовому обеспечению за счет сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежат в том числе расходы страхователя на проведение обязательных периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами.

Перечень вредных и опасных производственных факторов, при наличии которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), а также порядок проведения осмотра регламентируется приказом Минздравсоцразвития России N 302н от 12.04.2011.

На основании п. 2 Правил финансовое обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников осуществляется страхователями в установленном порядке за счет сумм страховых взносов, подлежащих перечислению в ФСС РФ в текущем календарном году, то есть путем зачета в счет уплаты страховых взносов.

Объем средств, направляемых страхователем на финансовое обеспечение предупредительных мер, не может превышать 20 процентов сумм страховых взносов, начисленных им за предшествующий календарный год, за вычетом расходов на выплату обеспечения по указанному виду страхования, произведенных страхователем в предшествующем календарном году.

В соответствии с п. 3 Положения об особенностях возмещения расходов страхователя в 2012-2020 годах на предупредительные меры по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников в субъектах Российской Федерации, участвующих в реализации пилотного проекта (утв. постановлением Правительства РФ от 21 апреля 2011 г. N 294), оплата предупредительных мер осуществляется страхователем за счет собственных средств с последующим возмещением за счет средств бюджета Фонда произведенных страхователем расходов в пределах суммы, согласованной с территориальным органом Фонда на эти цели.

Целевое использование сумм страховых взносов, направленных на обеспечение предупредительных мер, подтверждается посредством представления в территориальный орган ФСС документов, подтверждающих произведенные расходы (п. 12 Правил). Расходы, не подтвержденные документами либо произведенные на основании неправильно оформленных или выданных с нарушением установленного порядка документов, не подлежат зачету в счет уплаты страховых взносов (п. 14 Правил).

Страхователь обращается с заявлением о финансовом обеспечении предупредительных мер в территориальный орган ФСС по месту своей регистрации в срок до 1 августа текущего календарного года. Заявление с прилагаемыми к нему документами (копиями документов) и сведениями представляется страхователем либо лицом, представляющим его интересы, на бумажном носителе либо в форме электронного документа (п. 4 Правил).

С заявлением представляются:

план финансового обеспечения предупредительных мер в текущем календарном году, форма которого предусмотрена приложением к Правилам, разработанный с учетом перечня мероприятий по улучшению условий и охраны труда работников, разработанного по результатам проведения специальной оценки условий труда, и (или) коллективного договора (соглашения по охране труда между работодателем и представительным органом работников), с указанием суммы финансирования;

копия перечня мероприятий по улучшению условий и охраны труда работников, разработанного по результатам проведения специальной оценки условий труда, и (или) копия (выписка из) коллективного договора (соглашения по охране труда между работодателем и представительным органом работников).

Для обоснования финансового обеспечения предупредительных мер страхователь дополнительно к прилагаемым к заявлению документам представляет документы (копии документов), обосновывающие необходимость финансового обеспечения предупредительных мер, в том числе (пп. "е" п. 4 Правил) в случае включения в план финансового обеспечения предупредительных мер мероприятий, предусмотренных пп. "е" п. 3 Правил:

- копию списка работников, подлежащих прохождению обязательных периодических медицинских осмотров (обследований) в текущем календарном году, утвержденного работодателем в установленном порядке;

- копию договора с медицинской организацией на проведение обязательных периодических медицинских осмотров (обследований) работников;

- копию лицензии медицинской организации на осуществление работ и оказание услуг, связанных с проведением обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников.

Отказать в возмещении ФСС может в следующих случаях, а именно (п. 10 Правил):

а) если у страхователя имеются недоимка по уплате страховых взносов, пени и штрафы, не погашенные на день подачи страхователем заявления в ФСС по месту своей регистрации;

б) представленные документы содержат недостоверную информацию;

в) если предусмотренные бюджетом ФСС средства на финансовое обеспечение предупредительных мер на текущий год полностью распределены;

г) при представлении страхователем неполного комплекта документов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

Информационное правовое обеспечение ГАРАНТ

http://www.garant.ru

Многоканальный телефон: (347) 292-44-44