Если на объект недвижимого имущества нет свидетельства о праве собственности, можно ли его учитывать в составе основных средств?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если объект недвижимого имущества, первоначальная стоимость которого сформирована, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию, организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, то данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01. Для признания объекта недвижимости основным средством государственная регистрация прав на него не требуется.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы ведется на основании:

- Плана счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - приказ N 94н);

- Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01);

- Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания 91н);

- Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение 34н).

В Плане счетов бухгалтерского учета (Приказ N 94н) в отношении счета 01 "Основные средства" указано, что данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В силу п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Пункты 2, 22, 23, 24 Методических указаний 91н содержат аналогичные условия.

Действующее законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет в составе основного средства с соблюдением условий, перечисленных в п. 4 ПБУ 6/01, и, соответственно, доведением объекта до состояния готовности и возможности его эксплуатации, вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект, будь то его приобретение, создание или какой-либо другой способ получения.

Согласно ч. 3 и 5 ст. 1 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" (далее - Федеральный закон N 218-ФЗ) государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ.

Государственная регистрация соответствующих прав на объекты недвижимого имущества является обязательной, однако она носит заявительный характер (ст. 15 Федерального закона N 218-ФЗ).

Таким образом, исходя из изложенного, следует, что если объект недвижимого имущества, первоначальная стоимость которого сформирована, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию, организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, то данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01.

При этом объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию, согласно п. 52 Методических указаний 91н также классифицируются как основные средства (с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств), в связи с чем вопрос об учете их в составе бухгалтерского счета 01 "Основные средства" не должен зависеть от наличия свидетельства о праве собственности, а определяется экономической сущностью объекта.

Исходя из изложенного, для признания объекта недвижимости основным средством государственная регистрация прав на него не требуется. Отсутствие правоустанавливающих документов на объекты недвижимости не может служить основанием для отражения имущества на счете бухгалтерского учета 08 "Вложения во внеоборотные активы" вместо счета 01 "Основные средства", поскольку оформление таких документов зависит от волеизъявления организации.

В письме Минфина России от 25.11.2015 N 03-05-04-01/68419 также указано, что принятие актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства не увязывается с государственной регистрацией. Аналогичная точка зрения высказана в письмах Минфина от 01.10.2015 N 03-05-05-01/56284; от 22.03.2011 N 07-02-10/20).

Хотим обратить внимание на следующий момент. В случае уклонения от государственной регистрации прав на объект недвижимого имущества с момента начала использования в основной деятельности объекта недвижимости у налогоплательщика возникает обязанность по уплате налога на имущество организаций. Даже если какого-то из объектов пока нет в Реестре, это не повод освобождать здания и сооружения от налога на имущество. Конечно, при условии, что по всем параметрам такое имущество соответствует, как минимум, требованиям пункта 4 ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 25.02.2013 N 03-05-05-01/5317).

На практике довольно часто налогоплательщики учитывают на счете бухгалтерского учета 08 объекты недвижимого имущества, права на которые длительное время не регистрируются в соответствии с законодательством, фактически используются организацией для производства продукции, оказания услуг или управленческих нужд. Указанное имущество должно подлежать налогообложению налогом на имущество организаций, поскольку такие факты согласно действующему законодательству должны рассматриваться как уклонение от налогообложения.

В этой связи, по мнению Минфина России (письмо от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35), при установлении фактов неуплаты налога на имущество организаций в связи с уклонением от государственной регистрации прав на объекты недвижимого имущества при проведении контрольных мероприятий налоговым органам следует путем обращения в суд привлекать таких налогоплательщиков к уплате налога на имущество организаций и применять предусмотренные статьей 122 НК РФ меры ответственности при совершении умышленного (по неосторожности) налогового правонарушения (смотрите также решение ВАС РФ от 17.10.2007 N 8464/07, постановление Пятнадцатого ААС от 20.01.2016 N 15АП-19251/15).

Решения судебных инстанций по данной проблеме согласуются с точкой зрения Минфина России. Так, постановлением АС Уральского округа от 26.10.2017 по делу N А07-21373/2016 обществу доначислен налог на имущество ввиду невключения в налоговую базу стоимости построенного объекта, права на который не были зарегистрированы. Суд отметил, что действующее законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет в составе основного средства с доведением объекта до состояния готовности и возможности его эксплуатации, вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект как в случае его приобретения, так и при создании. Суд посчитал, что факт уклонения организации от государственной регистрации прав на созданный объект недвижимости определяется для целей налогообложения налогом на имущество организаций на основании документа, подтверждающего факт создания объекта капитального строительства, при отсутствии у организации свидетельства о праве собственности на созданный объект недвижимости. Отсутствие правоустанавливающих документов на созданные объекты недвижимости не может служить основанием для освобождения от налогообложения.

Аналогичные выводы сделаны в постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 11.05.2010 по делу N А32-18922/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 26.01.2010 по делу N А82-1225/2008-30-Б/10-19т, от 24.02.2009 по делу N А29-3496/2007, ФАС Поволжского округа от 10.02.2009 по делу N А12-10106/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.09.2009 N Ф04-5476/2009(20066-А45-26), ФАС Уральского округа от 16.06.2010 N Ф09-4426/10-С3.

К сведению:

Наличие свидетельства о праве собственности на недвижимое имущество дает право его обладателю осуществлять все предусмотренные гражданским законодательством Российской Федерации права собственника (право владения, пользования и распоряжения) в отношении данного имущества. При отсутствии государственной регистрации объекта недвижимости организация не сможет продать, внести в УК, заложить или совершить какие-либо действия по отчуждению этого объекта.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

Информационное правовое обеспечение ГАРАНТ

http://www.garant.ru

Многоканальный телефон: (347) 292-44-44