Имеет ли право организация включать премии к юбилеям и праздникам в состав расходов?

Организация выплачивает премии сотрудникам к юбилеям, профессиональным праздникам, это отражено в положении об оплате труда, расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Налоговая инспекция считает, что у организации были завышены расходы и что организация не имела права включать данные суммы в расходы в целях налогообложения прибыли.

Правомерно ли такое решение налоговой инспекции?

Согласно ст. 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.

Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Положениями ст. 57 ТК РФ предусмотрено, что условия оплаты труда, в том числе и размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты, являются обязательными для включения в трудовой договор. Отсылка в трудовом договоре к действующему у работодателя локальному нормативному акту означает, что соответствующие выплаты предусмотрены договором (письма Минфина России от 05.02.2008 N 03-03-06/1/81, от 22.05.2007 N 03-03-06/1/288, УФНС РФ по г. Москве от 24.03.2005 N 20-08/18981).

В расходах по налогу на прибыль учитываются любые предусмотренные трудовыми или коллективными договорами начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников (ст. 255 НК РФ).

Для того чтобы организация смогла учесть выплачиваемые премии в расходах в целях налогообложения прибыли, должны выполнятся прежде всего общие требования, указанные в п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно расходы учитываются при условии их обоснованности и документального подтверждения. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ в расходах на оплату труда учитываются начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Еще одним условием для учета выплат стимулирующего характера в составе расходов является то, что они обязательно должны быть предусмотрены в трудовых и (или) коллективных договорах (п. 25 ст. 255 НК РФ). Расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых работникам, помимо выплачиваемых на основании трудовых договоров, при определении налоговой базы не учитываются (п. 21 ст. 270 НК РФ). Повторим, отсылка в трудовом договоре к действующему локальному нормативному акту также означает, что соответствующие выплаты предусмотрены договором.

При этом расходы, связанные со стимулирующими выплатами работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда), могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

Таким образом, можно сделать вывод, что если выплаты сотруднику предусмотрены нормами трудового и (или) коллективного договора (либо в организации утверждено положение о премировании, а в трудовых и (или) коллективных договорах дается отсылка на это положение), то такие выплаты могут быть отнесены в целях налогообложения прибыли к расходам на оплату труда. Если трудовым договором выплата не установлена, то учесть в расходах при исчислении прибыли организации такие затраты нельзя.

Однако, по мнению контролирующих органов, вышеизложенное не может быть применено в отношении выплат к юбилейным датам. Основная причина, с точки зрения Минфина России, состоит в том, что выплаты к юбилейным и праздничным датам не могут быть приравнены к выплатам стимулирующего характера, в связи с чем не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда и уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, даже если они предусмотрены условиями трудового договора. Кроме того, такие выплаты не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ, потому как не связаны с производственными результатами работников (письма Минфина России от 28.05.2012 N 03-03-06/1/281, от 23.04.2012 N 03-03-06/2/42, от 22.02.2011 N 03-03-06/4/12, от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474, от 16.11.2007 N 03-04-06-02/208, от 09.11.2007 N 03-03-06/1/786).

В связи с этим при оформлении приказа на выплату премии многие организации применяют формулировки, аналогичные указанной в запросе, позволяющие отнести ее к стимулирующим выплатам, например "за добросовестный труд" или "за высокие производственные и трудовые показатели", "большой вклад в дело развития производства", "за трудовой вклад в развитие производственного процесса" и т.п.

Следует отметить, что суды признают обоснованным включение премий, выплаченных сотрудникам к юбилейным и праздничным датам, в состав расходов на оплату труда при условии, что указанные выплаты предусмотрены трудовыми (коллективным) договорами.

Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 05.09.2011 N Ф09-5411/11 судьи, при вынесении решения в пользу налогоплательщика, приняли во внимание дифференцированность установления единовременных поощрений в связи с достижением работниками 50-летнего возраста, исходя из стажа работы и среднемесячного заработка и признали выплаты, произведенные к юбилею сотрудника, стимулирующими, способствующими уменьшению текучести кадров, устанавливающими больший размер поощрения в зависимости от конкретно отработанного стажа и соответствующими п. 25 ст. 255 НК РФ (смотрите также постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.06.2011 N Ф07-15050/10).

В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2009 N 09АП-12225/2009 судьи указали, что положения ст. 255 НК РФ содержат "открытый" перечень расходов, которые могут быть отнесены к расходам на оплату труда. Единственным условием является закрепление обязанности работодателя по их выплате в трудовом и (или) коллективном договоре. При этом, учитывая, что деятельность организации направлена на получение прибыли, и тот факт, что сотрудники, получившие премии, принимают непосредственное участие в этой деятельности и добросовестно выполняют свои трудовые обязанности, суд сделал вывод, что данные выплаты (премии) непосредственно связаны с выполнением трудовых функций и получением дохода и входят в установленную на предприятии систему оплаты труда, носили поощрительный и стимулирующий характер и обеспечивали социальные гарантии работников.

В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2009 N 09АП-12231/2009 судьи установили, что, несмотря на то, что премии были приурочены к праздникам и юбилейным датам и т.п., они выплачивались именно за добросовестный труд. При таких обстоятельствах суд сделал вывод, что организация правомерно включила в расходы на оплату труда расходы по выплате вознаграждений работникам.

Аналогичные выводы содержат постановления ФАС Московского округа от 24.02.2010 N КА-А40/702-10, ФАС Уральского округа от 30.03.2009 N Ф09-1640/09-С3, ФАС Северо-Западного округа от 25.07.2008 N А44-3266/2006-9, ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2008 N Ф04-222/2008, ФАС Центрального округа от 15.09.2006 N А64-1004/06-11.

Как следует из изложенного на практике сложилась довольно обширная судебная практика.

Исходя из разъяснений, представленных судами, шансы на положительное решение могут быть в том случае, если премии к юбилейным и праздничным датам предусмотрены нормами трудового и (или) коллективного договора (либо локальными актами со сноской на них в трудовых, коллективных договорах), при этом по своему характеру они должны носить признаки начислений стимулирующего характера, выплачиваться в связи с производственными результатами деятельности работника, профессиональным мастерством, высокими достижениями в труде и иными подобными показателями (п. 2 ст. 255 НК РФ). При этом сама выплата премии по дате может быть приурочена и к юбилею сотрудника.

Также хотим обратить Ваше внимание на письмо Федеральной налоговой службы от 01.04.2011 N КЕ-4-3/5165 "О порядке учета в целях налогообложения прибыли выплат в виде премий за результаты хозяйственной деятельности". По мнению налоговых органов, для учета сумм премий в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли необходимо:

- наличие документов, подтверждающих отношение выплат в виде премий к системе оплаты труда в организации. Для этого выплаты должны быть установлены в трудовых договорах с работниками или трудовые договоры должны содержать ссылку на локальный нормативный акт, регулирующий обязанности работодателя в части оплаты и (или) стимулирования труда работников. При этом отношения по оплате труда можно считать установленными, если условиями трудового договора или локальных нормативных актов размер причитающихся к получению работником выплат может быть однозначно определен из согласованных условий. Иными словами, совокупность документов, определяющих обязанность работодателя по оплате и стимулированию труда, должна четко определять систему отношений по выплате премий за труд, то есть однозначный порядок расчета обязательных к выплате работодателем премий, которые основой для своего исчисления имеют конкретные оценки труда работников (время труда, объем труда, качество труда (при возможности его формализации), иные показатели, характеризующие итоги труда). В противном случае, если условия трудовых договоров или локальных нормативных актов не позволяют однозначно определить причитающуюся к выплате работнику сумму исходя из достигнутых им (или трудовым коллективом) показателей оценки труда, то права и обязанности работника и работодателя в этой части следует считать не установленными;

- документы, подтверждающие достижение работниками конкретных показателей оценки труда (фактически отработанное время, количество созданных трудом материальных ценностей, суммы полученного с привлечением труда доходов и прочее);

- первичные документы о начислении конкретных сумм выплат в пользу работников по действующей в организации системе оплаты труда, оформленные в соответствии с законодательством.

Исходя из изложенного в том случае, если в трудовом договоре закреплено, что работнику полагается денежная премия в рамках системы оплаты труда, то есть соблюдены все вышеперечисленные условия, то такая премия учитывается в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Титова Елена

Информационное правовое обеспечение ГАРАНТ http://www.garant.ru